MwSt.-Senkung 2020 in der Praxis bei Bauleistungen

Die Regierungskoalition hat mit dem Konjunkturprogramm 2020 ein umfassendes Paket zur Bewältigung der sich aus der Corona-Krise ergebenden wirtschaftlichen Auswirkungen geschnürt. Für die Praxis überraschend ist eine allgemeine Absenkung des Umsatzsteuersatzes beschlossen worden, die – vorbehaltlich dem Gesetzgebungsverfahren zum 1.7.2020 in Kraft treten soll und dann bis 31.12.2020 – also auf 6 Monate – befristet ist. In der Praxis ergeben sich für die auf einen kurzen Zeitraum beschränkte Absenkung des Steuersatzes in den Unternehmen erhebliche Herausforderungen. Insbesondere bei der Abgrenzung.

Die jetzt umgesetzte Änderung bei den Umsatzsteuersätzen ist in mehrfacher Hinsicht einmalig: Zum ersten Mal seit Einführung des heute gültigen Umsatzsteuersystems mit Vorsteuerabzugsberechtigung zum 1.1.1968 (in den alten Bundesländern) kommt es zu einer Absenkung des Umsatzsteuersatzes. Einmalig ist auch, dass eine flächendeckende Änderung des Steuersatzes bei der Umsatzsteuer nur für eine kurze Zeit Anwendung finden soll.


Grundlagen

Grundsätzlich wird für den Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG) folgendes gelten:

Für alle bis zum 30.6.2020 ausgeführten Umsätze gilt der Regelsteuersatz von 19 %; für alle in der Zeit vom 1.7.2020 bis 31.12.2020 ausgeführten Leistungen gilt ein Regelsteuersatz von 16 % und ab dem 1.1.2021 soll dann wieder der (alte) Regelsteuersatz von 19 % gelten.

Ausführung des Umsatzes maßgeblich

Für die Entstehung der Umsatzsteuer und die zutreffende Anwendung des Steuersatzes kommt es darauf an, wann die Leistung ausgeführt worden ist. Von Bedeutung ist also nur, wann die entsprechende Leistung nach umsatzsteuerrechtlichen Regelungen ausgeführt wurde. Auch die Vereinnahmung von Anzahlungen oder Vorauszahlungen ist für die endgültige Entstehung der Umsatzsteuer der Höhe nach ohne Bedeutung, § 27 Abs. 1 UStG.

Zur korrekten Ermittlung der Umsatzsteuer muss damit immer festgestellt werden, wann die Leistung ausgeführt ist. Besondere Probleme ergeben sich bei langfristigen Verträgen, die über den Zeitpunkt des Steuersatzwechsels hinaus ausgeführt werden.

Grundsätzlich gilt für die Ausführung einer Leistung Folgendes:

Lieferungen (auch Werklieferungen) gelten dann als ausgeführt, wenn der Leistungsempfänger die Verfügungsmacht an dem Gegenstand erworben hat; wird der Gegenstand befördert oder versendet, ist die Lieferung mit Beginn der Beförderung oder Versendung ausgeführt (Abschn. 13.1 Abs. 2 UStAE).

Wichtig: Entstehung der Umsatzsteuer

Grundsätzlich gilt: Die Umsatzsteuer entsteht endgültig erst mit Ausführung einer Leistung oder Teilleistung – Anzahlungen sichern keinen Steuersatz

Neben der tatsächlich (endgültig) ausgeführten Leistung führt auch eine abgeschlossene Teilleistung zur endgültigen Entstehung einer Umsatzsteuer. Damit eine Teilleistung vorliegen kann, müssen 2 notwendige Bedingungen nach nationalem Recht vorliegen.

  1. Es muss sich um eine wirtschaftlich sinnvoll abgrenzbare Leistung handeln und
  2. es muss eine Vereinbarung über die Ausführung der Leistung als Teilleistungen vorliegen, die Teilleistung muss gesondert abgenommen und abgerechnet werden.

Einzelfragen

Die Anpassungsfragen bei der Änderung des Steuersatzes sind von einer Vielzahl von Einzelfällen geprägt. Dabei sind neben der Berücksichtigung von systematischen Grundsätzen auch Vereinfachungsregelungen zu beachten, die die Finanzverwaltung regelmäßig im Zusammenhang mit Steuersatzänderungen angewendet hat. Obwohl sich die Finanzverwaltung zu der kurzfristig anstehenden Steuersatzänderung noch nicht geäußert hat, ist davon auszugehen, dass die meisten Abgrenzungsfragen entsprechend der früheren Umsetzung beantwortet werden können:

Anzahlungen

Besonders zu beachten ist bei einer Steuersatzänderung die korrekte Ermittlung der geschuldeten Umsatzsteuer, wenn der Unternehmer für seine Leistungen Anzahlungen oder Vorauszahlungen vereinnahmt hat. Dabei sind grundsätzlich die folgenden Möglichkeiten denkbar (die Zusammenstellung erfolgt anhand der Annahme, dass die Absenkung des Steuersatzes nicht über den 31.12.2020 hinaus verlängert wird):

Leis­tungs­er­brin­gung

Anzah­lungen

Steu­er­liche Behand­lung

Leis­tung oder Teil­leis­tung er­bracht bis 30.6.2020

Ob Anzah­lungen geleistet worden sind ist uner­heb­lich

Die Leis­tung unter­liegt dem Regel­steu­er­satz mit 19 % bzw. mit dem ermä­ßigten Steu­er­satz von 7 %

Leis­tung oder Teil­leis­tung er­bracht nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021

Anzah­lungen sind vor dem 1.7.2020 nicht geflossen

Die Leis­tung unter­liegt dem Regel­steu­er­satz mit 16 % bzw. mit dem ermä­ßigten Steu­er­satz von 5 %

Leis­tung oder Teil­leis­tung er­bracht nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021

Anzah­lungen sind ganz oder teil­weise vor dem 1.7.2020 geflossen

Die Anzah­lungen vor dem 1.7.2020 waren mit 19 % bzw. 7 % besteuert worden (der leis­tende Unter­nehmer könnte aber auch schon in der Anzah­lungs­rech­nung für Leis­tungen, die in der Zeit ab dem 1.7. bis 31.12.2020 aus­ge­führt werden - soweit dies sicher ist -, den Regel­steu­er­satz mit 16 % bzw. 5 % angeben; in diesem Fall ent­steht die Umsatz­steuer auch schon bei Zah­lungs­zu­fluss mit dem ent­spre­chenden Steu­er­satz), bei Aus­füh­rung der Leis­tung in der Zeit ab dem 1.7. bis 31.12.2020 sind die Leis­tungen mit 3 % zu ent­lasten.

Leis­tung oder Teil­leis­tung er­bracht nach dem 31.12.2020

Anzah­lungen sind vor dem 1.1.2021 nicht geflossen

Die Leis­tung unter­liegt dem Regel­steu­er­satz mit 19 % bzw. dem ermä­ßigten Steu­er­satz von 7 %

Leis­tung oder Teil­leis­tung er­bracht nach dem 31.12.2020

Anzah­lungen sind ganz oder teil­weise in der Zeit zwi­schen dem 1.7. und dem 31.12.2020 geflossen

Die Anzah­lungen können mit 16 % bzw. 5 % besteuert werden (der leis­tende Unter­nehmer kann aber auch schon in der Anzah­lungs­rech­nung für Leis­tungen, die in 2021 aus­ge­führt werden, den Regel­steu­er­satz mit 19 % bzw. 7 % angeben; in diesem Fall ent­steht die Umsatz­steuer auch schon bei Zah­lungs­zu­fluss in 2020 mit 19 % bzw. 7 %), bei Aus­füh­rung der Leis­tung ab 2021 sind die Leis­tungen mit 3 % bzw. 2 % nach­zu­ver­steuern.